Смотрите в бухгалтерский баланс и видите странную строку: отложенные налоговые активы. Цифра приличная, несколько миллионов. Что это вообще такое? Какие активы? Почему отложенные? И главное - откуда они взялись?
Проблема в том, что бухгалтеры считают прибыль по одним правилам, а налоговая - по другим. Одни и те же расходы в бухучете признаются сейчас, а в налоговом - через год. Или наоборот. Из-за этого возникают разницы.
Отложенные налоговые активы - это как аванс по налогу на прибыль. Сейчас заплатили больше, чем должны были по бухгалтерским правилам. Потом эта переплата вернется. Разберемся, как работает этот механизм и почему он важен для понимания реального финансового состояния компании.
Что такое отложенные налоговые активы
Отложенные налоговые активы (ОНА) - это та часть налога на прибыль, которая уменьшит налоговые платежи компании в будущих периодах. Возникают из-за разниц между бухгалтерским и налоговым учетом.
Простыми словами: компания сейчас платит налога больше, чем показывает бухгалтерская прибыль. Но в будущем ситуация выровняется - заплатите меньше. Эта будущая экономия и записывается как отложенный налоговый актив.
Представьте: купили станок за 10 миллионов. В бухучете списываете его стоимость равномерно по 2 миллиона в год. В налоговом учете применили ускоренную амортизацию - по 3 миллиона в год. В первые годы налоговая база меньше бухгалтерской - платите меньше налога. В последние годы наоборот - налоговая база больше, платите больше.
ОНА возникают когда расходы в налоговом учете признаются позже, чем в бухгалтерском, или доходы раньше
Отложенные налоговые активы регулируются ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций". Этот стандарт вводит понятие отложенного налога для сближения бухгалтерской и налоговой прибыли в отчетности.
Для комплексного анализа финансовых показателей компании, включая налоговую нагрузку, можно использовать калькулятор бизнес-метрик, который поможет оценить эффективность работы предприятия с учетом всех ключевых индикаторов.
Почему возникают ОНА
Корень проблемы - в разных правилах признания доходов и расходов. Бухгалтерский учет следует одним стандартам, налоговый - другим. Это приводит к временным расхождениям.
Разница между бухгалтерским и налоговым учетом
Бухгалтерский учет показывает реальную экономическую картину деятельности компании. Он ориентирован на достоверность информации для собственников, инвесторов, кредиторов. Здесь действует принцип приоритета содержания над формой.
Налоговый учет нужен для расчета налогов. Здесь жесткие правила, которые минимизируют возможность манипуляций. Главный принцип - четкие критерии признания расходов и доходов, прописанные в Налоговом кодексе.
Из-за разных целей учета возникают расхождения. То, что в бухучете признается расходом сегодня, в налоговом может признаваться только завтра. Или не признаваться вообще.
Примеры ситуаций с возникновением ОНА
Разные методы амортизации. В бухучете применили линейный способ амортизации оборудования. В налоговом - нелинейный, который дает большие суммы амортизации в первые годы. В начале налоговая прибыль меньше бухгалтерской - возникает отложенное налоговое обязательство. Потом наоборот - возникает ОНА.
Убытки прошлых лет. Компания получила убыток. В бухучете он отразился в периоде возникновения. В налоговом его можно переносить на будущее и уменьшать налогооблагаемую базу следующих периодов. Это создает вычитаемую временную разницу.
Резервы по сомнительным долгам. Создали резерв под безнадежную дебиторку в бухучете - сразу уменьшили прибыль. В налоговом учете резервы создаются по особым правилам, часто в меньшей сумме. Разница создает ОНА.
Расходы будущих периодов. Понесли затраты, которые относятся к будущим периодам. В бухучете их могут списать сразу. В налоговом - только по мере получения доходов от этих затрат. Возникает временная разница.
Штрафы и пени. Заплатили штраф поставщику за нарушение договора. В бухучете это расход текущего периода. В налоговом учете такие расходы не уменьшают базу по налогу на прибыль. Но это постоянная разница, а не временная - она не создает ОНА.
Вычитаемые временные разницы
ОНА формируются из вычитаемых временных разниц (ВВР). Это те разницы между бухгалтерской и налоговой прибылью, которые в будущем уменьшат налог к уплате.
Что такое вычитаемые разницы
Вычитаемая временная разница возникает, когда расход в бухучете признали, а в налоговом еще нет. Или когда доход в налоговом учете признали, а в бухгалтерском еще нет.
Результат - бухгалтерская прибыль сейчас меньше налоговой. Вы платите налог с большей суммы. Но в будущем ситуация развернется - налоговая прибыль станет меньше бухгалтерской. Заплатите меньше налога.
Основные виды вычитаемых разниц
• Убытки прошлых лет - переносятся в налоговом учете на будущее для уменьшения базы
• Разница в амортизации - когда в налоговом учете начислено меньше, чем в бухгалтерском
• Резервы по сомнительным долгам - созданы в бухучете, но не приняты полностью в налоговом
• Расходы на гарантийный ремонт - начислены в бухучете, но в налоговом признаются только при фактическом ремонте
• Оценочные обязательства - признаны в бухучете, но не учитываются в налоговой базе до фактического исполнения
Как работают вычитаемые разницы
Суть механизма простая. Сейчас бухгалтерская прибыль показывает одну сумму. Налоговая база для расчета налога - другую, большую. Разница между ними умножается на ставку налога на прибыль - получается ОНА.
Эта сумма показывает - сколько вы переплатили налога сейчас по сравнению с тем, что должны были заплатить по бухгалтерской прибыли. В будущем эта переплата компенсируется - заплатите меньше налога.
Примеры вычитаемых временных разниц
| Ситуация | Бухгалтерский учет | Налоговый учет | Результат |
| Убыток прошлого года | Списан в году возникновения | Уменьшает базу текущего года | ВВР, формирует ОНА |
| Резерв по гарантиям | Создан при продаже | Признается при ремонте | ВВР, формирует ОНА |
| Медленная амортизация | Начислено 500 тыс. | Начислено 300 тыс. | ВВР 200 тыс. |
Формула расчета ОНА
Расчет отложенного налогового актива предельно прост. Берете вычитаемую временную разницу и умножаете на ставку налога на прибыль.
ОНА = Вычитаемая временная разница × Ставка налога на прибыль
В России стандартная ставка налога на прибыль - 20%. Значит, формула превращается в:
ОНА = ВВР × 20%Например, вычитаемая временная разница составила 1 миллион рублей. ОНА будет равен 1 000 000 × 20% = 200 000 рублей. Эта сумма отражается в активе баланса.
Изменение ОНА в течение периода
ОНА не статичная величина. Она меняется каждый отчетный период. Формируются новые вычитаемые разницы - ОНА растет. Старые разницы погашаются - ОНА уменьшается.
Формула изменения ОНА за период:
Изменение ОНА = Новые ВВР × 20% - Погашенные ВВР × 20%Если изменение положительное - ОНА увеличился, делаем проводку по дебету счета ОНА. Если отрицательное - ОНА уменьшился, делаем проводку по кредиту.
Пример расчета
Ситуация:
В бухучете начислена амортизация оборудования 500 000 рублей.
В налоговом учете амортизация 300 000 рублей (применен другой срок полезного использования).
Вычитаемая временная разница = 500 000 - 300 000 = 200 000 рублей
ОНА = 200 000 × 20% = 40 000 рублей
Смысл: В этом периоде вы заплатите налога на 40 000 рублей больше, чем должны по бухгалтерской прибыли. В будущих периодах, когда налоговая амортизация закончится, а бухгалтерская будет продолжаться, эти 40 000 вернутся в виде меньшего налога.
Примеры формирования активов
Разберем подробно несколько типичных ситуаций, когда возникают отложенные налоговые активы.
Пример 1: Убытки прошлых лет
Компания получила убыток в 2024 году - 5 миллионов рублей.
В бухучете этот убыток отражен в отчете о прибылях и убытках 2024 года.
В налоговом учете компания имеет право перенести убыток на будущее и уменьшить налоговую базу 2025-2034 годов.
Вычитаемая временная разница = 5 000 000 рублей
ОНА = 5 000 000 × 20% = 1 000 000 рублей
Что это означает:
В 2024 году налог к уплате = 0 (убыток)
Текущий налоговый расход в бухучете тоже отрицательный
Но показан ОНА в размере 1 млн - это экономия налога в будущем
Когда в 2025 году компания получит прибыль, она уменьшит налоговую базу на перенесенный убыток. Заплатит меньше налога. ОНА будет постепенно погашаться по мере использования убытка.
Пример 2: Резервы под сомнительную задолженность
Создали резерв по сомнительным долгам в бухучете - 800 000 рублей.
В налоговом учете резерв рассчитывается по особым правилам НК РФ и составил 500 000 рублей.
Разница = 800 000 - 500 000 = 300 000 рублей
ОНА = 300 000 × 20% = 60 000 рублей
Логика:
В бухучете прибыль уменьшена на 800 000 (создан резерв)
В налоговом учете база уменьшена только на 500 000
Заплатили налога на 60 000 больше
Когда долг реально спишется, в налоговом учете признается весь расход - ОНА погасится
Пример 3: Разная амортизация основных средств
Купили станок стоимостью 10 000 000 рублей.
В бухучете установили срок использования 10 лет, амортизация 1 000 000 в год.
В налоговом учете срок 5 лет, амортизация 2 000 000 в год.
Годы 1-5:
Налоговая амортизация больше - платим меньше налога
Возникает отложенное налоговое обязательство, не ОНА
Годы 6-10:
В налоговом учете амортизация = 0 (станок полностью списан)
В бухучете продолжается по 1 000 000 в год
Бухгалтерская прибыль < налоговая базы
Вычитаемая разница 1 000 000
ОНА = 1 000 000 × 20% = 200 000 рублей ежегодно
Этот пример показывает, что один и тот же объект может сначала создавать обязательство, а потом - актив. Все зависит от того, в каком учете расход признается быстрее.
Бухгалтерский учет ОНА
Для учета отложенных налоговых активов используется счет 09 "Отложенные налоговые активы". Это активный счет - его увеличение показывается по дебету, уменьшение по кредиту.
Проводки при формировании ОНА
Когда возникает вычитаемая временная разница, формируется отложенный налоговый актив:
Дебет 09 Кредит 68 - начислен ОНАЭта проводка означает: мы уменьшаем текущий расход по налогу на прибыль и показываем, что часть налога отложена на будущее.
Проводки при погашении ОНА
Когда вычитаемая разница погашается (в налоговом учете признается расход, который раньше был в бухучете), ОНА уменьшается:
Дебет 68 Кредит 09 - погашен ОНАЭто увеличивает текущий налоговый расход. Возвращаем ту экономию, которую получили ранее.
Отражение в отчетности
В бухгалтерском балансе ОНА показывается в разделе внеоборотных активов отдельной строкой. Это важный элемент для понимания структуры активов компании.
В отчете о финансовых результатах изменение ОНА влияет на строку "Текущий налог на прибыль". Увеличение ОНА уменьшает налоговый расход. Уменьшение ОНА увеличивает расход.
Формула связи:
Текущий налог = Условный расход - Увеличение ОНА + Уменьшение ОНАПример бухгалтерских записей
Ситуация:
Создан резерв по сомнительным долгам 300 000 рублей.
В налоговом учете резерв не создается (для упрощения примера).
Вычитаемая разница = 300 000
ОНА = 300 000 × 20% = 60 000
Проводки:
Дебет 91 Кредит 63 - 300 000 (создан резерв в бухучете)
Дебет 09 Кредит 68 - 60 000 (начислен ОНА)
Через год долг списан как безнадежный:
Дебет 63 Кредит 62 - 300 000 (списана дебиторка за счет резерва)
В налоговом учете теперь признается расход 300 000
Дебет 68 Кредит 09 - 60 000 (погашен ОНА)
Отличия от отложенных обязательств
Кроме отложенных налоговых активов существуют отложенные налоговые обязательства (ОНО). Важно понимать разницу между ними.
Что такое отложенные налоговые обязательства
ОНО возникают из налогооблагаемых временных разниц. Это когда расход в налоговом учете признается раньше, чем в бухгалтерском. Или доход в бухучете раньше, чем в налоговом.
Результат - сейчас платите налога меньше, чем показывает бухгалтерская прибыль. Но в будущем доплатите. Эта будущая доплата - и есть отложенное налоговое обязательство.
Ключевые отличия ОНА от ОНО
Сравнение ОНА и ОНО
| Параметр | ОНА (актив) | ОНО (обязательство) |
| Из чего возникает | Вычитаемые временные разницы | Налогооблагаемые временные разницы |
| Что означает | Переплата налога сейчас, экономия в будущем | Экономия налога сейчас, доплата в будущем |
| Счет учета | 09 (активный) | 77 (пассивный) |
| В балансе | Раздел I Актива | Раздел IV Пассива |
| Влияние на налог | Уменьшает расход сейчас | Увеличивает расход сейчас |
Примеры ситуаций с ОНО
Ускоренная амортизация в налоговом учете. Применили коэффициент 2 к норме амортизации оборудования в налоговом учете. В первые годы налоговая амортизация больше бухгалтерской - платите меньше налога. Возникает ОНО. В последующие годы ситуация развернется.
Проценты по займу капитализированы в стоимость актива. В бухучете проценты включены в стоимость строящегося здания и будут списываться через амортизацию годами. В налоговом учете их можно сразу списать в расходы. Получаете экономию налога сейчас, но в будущем доплатите - это ОНО.
Доходы будущих периодов. Получили аванс от покупателя. В налоговом учете это доход текущего периода. В бухучете - доход будущих периодов до отгрузки товара. Платите налог сейчас, хотя по бухучету дохода еще нет. ОНО покажет эту переплату.
Влияние на финансовую отчетность
ОНА существенно влияют на показатели финансовой отчетности и их нужно учитывать при анализе компании.
Влияние на баланс
ОНА увеличивают валюту баланса. Это реальный актив, хотя и специфический. Он показывает право компании заплатить меньше налога в будущем.
Большая сумма ОНА может говорить о том, что компания активно использует различия между бухгалтерским и налоговым учетом. Или имеет накопленные убытки прошлых лет, которые будет использовать для снижения налогов.
При анализе баланса важно понимать - ОНА не являются ликвидным активом. Их нельзя продать или использовать для погашения долгов. Это виртуальный актив, который проявится только в будущих налоговых платежах.
Влияние на прибыль
Изменение ОНА напрямую влияет на чистую прибыль отчетного периода. Увеличение ОНА уменьшает налоговый расход и увеличивает чистую прибыль. Уменьшение ОНА имеет обратный эффект.
Это важно учитывать при сравнении прибыли разных периодов. Рост чистой прибыли может быть связан не с улучшением операционной деятельности, а с формированием ОНА.
Для инвесторов и аналитиков
Аналитики смотрят на структуру и динамику ОНА для оценки качества прибыли. Если большая часть роста прибыли обеспечена увеличением ОНА - это сигнал к осторожности.
Важно анализировать - из чего сформированы ОНА. Если это перенесенные убытки прошлых лет - они конечны. Когда убытки будут полностью использованы, источник ОНА исчезнет.
Если ОНА формируются из устойчивых временных разниц (например, из-за постоянно действующих различий в учетной политике) - они будут воспроизводиться.
Риски обесценения ОНА
ОНА может не реализоваться, если компания в будущем не будет иметь налогооблагаемую прибыль. Нет прибыли - не будет налога, который можно уменьшить.
По МСФО компании обязаны оценивать вероятность реализации ОНА. Если маловероятно, что в будущем будет прибыль - ОНА списывается или не признается вовсе.
В российском учете такого требования нет, но принцип осмотрительности подсказывает - если компания убыточна годами, показывать большие ОНА в балансе сомнительно.
Выводы
Отложенные налоговые активы возникают из-за различий между правилами бухгалтерского и налогового учета. Когда расход признается в бухучете раньше, чем в налоговом, или доход в налоговом раньше, чем в бухучете - формируется вычитаемая временная разница.
ОНА показывают ту часть налога, которую компания переплатила сейчас, но вернет в виде меньших платежей в будущем. Рассчитываются как произведение вычитаемой разницы на ставку налога на прибыль. Отражаются в активе баланса и влияют на величину чистой прибыли в отчете о финансовых результатах.
При анализе отчетности важно понимать природу ОНА, из чего они сформированы и насколько вероятна их реализация. Большие суммы отложенных налоговых активов требуют детального изучения - это может быть как нормальная ситуация, так и сигнал о проблемах с прибыльностью бизнеса.
